ГЛАВА 16. ВЫВОЗ ТОВАРОВ С ТЕРРИТОРИИ РФ (ЭКСПОРТ)

Обратите внимание!

С 1 июля 2010 г. вступил в силу Таможенный кодекс таможенного союза, участниками которого являются Россия, Белоруссия и Казахстан. В связи с этим Таможенный кодекс РФ действует в части, не противоречащей Таможенному кодексу таможенного союза (п. 2 ст. 1 ТК ТС, п. 2 ст. 8 ТК РФ). Об этом также сказано в Письме ФТС России от 29.06.2010 N 01-11/31847. Кроме того, в Письме разъяснено, в каком порядке применяются нормы ТК РФ.

Также с указанной даты вступило в силу Соглашение между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе".

Этот документ устанавливает особенности уплаты НДС при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе.

Подробнее особенности налогообложения при перемещении товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе будут рассмотрены в одном из ближайших обновлений настоящего Практического пособия.

Далее в настоящей главе рассматривается порядок уплаты НДС при вывозе товаров с российской территории таможенного союза в страны, не являющиеся участниками таможенного союза (п. 1 ст. 1, п. 2 ст. 2 ТК ТС).

 

С самого начала обратим ваше внимание на основные моменты, которые нужно учитывать при вывозе товаров.

1. Товары, которые вывозятся с территории РФ, считаются реализованными на этой территории, поскольку к моменту отгрузки или транспортировки находятся в России (пп. 1 п. 1 ст. 146, ст. 147 НК РФ). Поэтому вывоз товаров облагается НДС в установленном НК РФ порядке.

При этом не имеет значения, где фактически состоялся переход права собственности на вывозимый товар: в России или за рубежом. На это указывают отдельные суды (Постановления ФАС Поволжского округа от 22.09.2008 N А65-5848/07, от 09.09.2008 N А65-31002/07).

2. Обложение НДС при вывозе зависит от таможенного режима, под который помещаются товары: при одних режимах НДС уплачивается, при других - нет (п. 2 ст. 151 НК РФ).

 

Порядок налогообложения

Таможенный режим,   
под который помещается 
ввозимый товар     

Основание    

Налог не уплачивается    

Экспорт                  
Таможенный склад <*>     

пп. 1 п. 2 ст. 151
НК РФ             

Перемещение припасов     

пп. 3 п. 2 ст. 151
НК РФ             

Уплаченный при ввозе на  
таможенную территорию РФ 
НДС возвращается         
налогоплательщику в      
порядке, предусмотренном 
таможенным               
законодательством РФ     

Реэкспорт                

пп. 2 п. 2 ст. 151
НК РФ             

Налог уплачивается, если 
иное не предусмотрено    
таможенным               
законодательством РФ     

Иные таможенные режимы   

пп. 4 п. 2 ст. 151
НК РФ             

 

 

--------------------------------

<*> Налог не уплачивается, если товары помещены под таможенный режим таможенного склада с целью последующего вывоза в режиме экспорта.

 

3. При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта, припасов в таможенном режиме перемещения припасов налогообложение производится по ставке НДС в размере 0% (пп. 1, 8 п. 1 ст. 164 НК РФ). То есть фактически налог не уплачивается.

При этом важно учитывать, что припасами признаются топливо и горюче-смазочные материалы, которые необходимы для обеспечения нормальной эксплуатации воздушных и морских судов, судов смешанного (река-море) плавания (пп. 8 п. 1 ст. 164 НК РФ). Продукты питания к припасам не относятся (см. Письмо Минфина России от 11.05.2007 N 03-07-08/110).

4. По нулевой ставке облагаются также работы и услуги, непосредственно связанные с производством и реализацией экспортируемых товаров (пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, Письмо УФНС России по г. Москве от 28.09.2009 N 16-15/100530).

5. "Входной" НДС по товарам (работам, услугам), использованным для операций, облагаемых по ставке 0% (в том числе для экспорта товаров, перемещения припасов), подлежит вычету на момент определения налоговой базы, т.е. на последний день квартала, в котором собраны документы, или на дату отгрузки, если документы не собраны (п. 9 ст. 167 НК РФ).

6. При вывозе товаров в иных режимах, чем экспорт, реэкспорт или перемещение припасов, НДС уплачивается по ставке 10 или 18%, если иное не установлено ТК РФ (пп. 4 п. 2 ст. 151 НК РФ).

 

Примечание

Напоминаем, что ТК РФ действует в части, не противоречащей ТК ТС (ч. 2 ст. 1 ТК ТС, ч. 2 ст. 8 ТК РФ, Письмо ФТС России от 29.06.2010 N 01-11/31847).

 

7. Если вывоз товаров осуществляется в режиме реэкспорта, то следует обратить внимание на некоторые неоднозначные моменты. На практике налогоплательщики при вывозе товаров в этом режиме часто применяют нулевую ставку. Они исходят из того, что режим реэкспорта является разновидностью режима экспорта.

Следует отметить, что большинство судов, в том числе ВАС РФ, придерживаются позиции, заключающейся в том, что таможенные режимы экспорта и реэкспорта - два самостоятельных режима, которые не могут заменять друг друга для целей НДС. А поскольку в пп. 1 п. 1 ст. 164 режим реэкспорта не назван, применять нулевую ставку при вывозе товаров в данном таможенном режиме нет оснований.

Одновременно суды указывают, что если товары предназначаются для реализации на внешнем рынке и по ним изначально заявлен таможенный режим реэкспорта, то вывоз таких товаров в принципе не облагается НДС. Ведь при реэкспорте территория РФ не является местом реализации товара (ст. 147 НК РФ), а значит, объекта налогообложения по НДС не возникает (ст. 146 НК РФ). К такому выводу пришел, в частности, ВАС РФ в Постановлении Президиума от 24.06.2008 N 2968/08 и Определениях от 10.11.2008 N 14613/08, от 21.07.2008 N 4397/08.

Однако существуют и судебные решения, в которых судьи признают правомерным применение нулевой ставки НДС при реэкспорте, ссылаясь на то, что реэкспорт - это разновидность экспорта (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 21.01.2008 N КА-А40/14199-07, ФАС Северо-Западного округа от 19.03.2008 N А56-15912/2007, ФАС Центрального округа от 21.04.2008 N А48-2995/07-13).

 

Примечание

Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

 

По разъяснениям Минфина России, при вывозе товаров в данном режиме с целью их возврата иностранным поставщикам налог не уплачивается, поскольку отсутствует объект налогообложения. Налог, который ранее был уплачен при ввозе таких товаров, возвращается налогоплательщику в порядке, предусмотренном таможенным законодательством (пп. 2 п. 2 ст. 151 НК РФ). Если же при этом "ввозной" НДС ранее был принят к вычету, его необходимо восстановить (Письмо Минфина России от 08.08.2008 N 03-07-08/197).

Из всех возможных операций по вывозу товаров (работ, услуг) за пределы России экспортные операции вызывают наибольшее количество вопросов у налогоплательщиков. Поэтому порядок налогообложения экспортных операций мы рассмотрим более подробно.