3.1.2. Способы начисления амортизации

Для начисления амортизации по автотранспортным средствам в бухгалтерском учете можно выбрать один из следующих способов:

- линейный;

- уменьшаемого остатка;

- списания стоимости по сумме числа лет срока полезного использования;

- списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Выбранный организацией метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации. Суммы амортизации, начисленные за год разными способами, будут существенно различаться.

В налоговом учете разрешено применять только два метода амортизации - линейный и нелинейный (ст. 259 Налогового кодекса РФ). Как правило, используют одинаковые методы начисления амортизации и в бухгалтерском, и в налоговом учете. Тем не менее данные о суммах амортизации, начисленных в бухгалтерском учете, нельзя использовать при расчете налогооблагаемой прибыли. И все из-за того, что первоначальная стоимость автотранспортного средства в налоговом и бухгалтерском учете, как правило, не совпадает.

Итак, если организация решила начислять амортизацию линейным способом, нужно рассчитать норму амортизации - процент, на который нужно умножить первоначальную стоимость объекта. Норма амортизации рассчитывается одинаково как в бухгалтерском, так и в налоговом учете по формуле:

 

К = 1 : n x 100%,

 

где К - норма амортизации, а n - срок полезного использования данного объекта основных средств в месяцах.

А затем умножить первоначальную стоимость транспортного средства на норму амортизации.

 

Пример 1. ООО "Град" приобрело грузовой автомобиль за 600 000 руб. без НДС. За регистрацию автомобиля в ГАИ организация заплатила 600 руб. Первоначальная стоимость в бухгалтерском учете составила 600 600 руб. (600 000 руб. + 600 руб.), а в налоговом - 600 000 руб.

На сумму налогооблагаемой временной разницы было сформировано отложенное налоговое обязательство (ОНО) в размере 144 руб. (600 руб. x 24%). В бухгалтерском учете ОНО было отражено такой проводкой:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77

- 144 руб. - отражена сумма сформированного отложенного налогового обязательства.

Срок полезного использования был установлен в размере 50 месяцев. Амортизация как в бухгалтерском, так и в налоговом учете рассчитывается линейным способом. Норма амортизации равна: 1 : 50 мес. x 100% = 2%. Ежемесячная амортизация в бухгалтерском учете будет начисляться в размере 12 012 руб. (600 600 руб. x 2%), а в налоговом учете - 12 000 руб. (600 000 руб. x 2%).

В бухгалтерском учете ООО "Град" ежемесячно производятся такие записи:

Дебет 26 Кредит 02

- 12 012 руб. - отражена сумма начисленной амортизации;

Дебет 77 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 2,88 руб. ((12 012 руб. - 12 000 руб.) x 24%) - погашена часть отложенного налогового обязательства.

 

Как уже было сказано выше, в налоговом учете можно начислять амортизацию нелинейным способом. Норма амортизации в этом случае рассчитывается по формуле:

 

К = 2 : n x 100%,

 

где К - норма амортизации, n - срок полезного использования данного объекта в месяцах, 2 - коэффициент ускорения.

А затем умножить стоимость транспортного средства на начало текущего месяца на норму амортизации.

Когда остаточная стоимость транспортного средства по данным налогового учета будет равна 20 процентам от его первоначальной стоимости, эту остаточную стоимость придется зафиксировать как базовую стоимость объекта. И с этого момента сумма ежемесячных амортизационных отчислений будет равна данной базовой стоимости, поделенной на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного основного средства (п. 5 ст. 259 Налогового кодекса РФ).

 

Пример 2. Используем условия предыдущего примера.

Предположим, что в бухгалтерском учете ООО "Град" начисляет амортизацию линейным способом, а в налоговом учете - нелинейным. Тогда для целей налогообложения сумма амортизации:

- в первый месяц будет равна 24 000 руб. (600 000 руб. x 2 : 50 мес. x 100%);

- во второй - 23 040 руб. ((600 000 руб. - 24 000 руб.) x 2 : 50 мес. x 100%);

- в третий - 22 118 руб. ((600 000 руб. - 24 000 руб. - 23 040 руб.) x 2 : 50 мес. x 100%)

- и так далее;

- 18-й месяц - 11 990 руб.;

- 19-й месяц - 11 510 руб.;

- 20-й месяц - 11 050 руб.

- и т.д.

В бухгалтерском учете ООО "Град" будут производиться такие записи:

1-й месяц

Дебет 26 Кредит 02

- 12 012 руб. - отражена сумма начисленной амортизации;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77

- 2877,12 руб. ((24 000 руб. - 12 012 руб.) x 24%) - увеличена сумма отложенного налогового обязательства;

2-й месяц

Дебет 26 Кредит 02

- 12 012 руб. - отражена сумма начисленной амортизации;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77

- 2646,72 руб. ((23 040 руб. - 12 012 руб.) x 24%) - увеличена сумма отложенного налогового обязательства;

3-й месяц

Дебет 26 Кредит 02

- 12 012 руб. - отражена сумма начисленной амортизации;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77

- 2425,44 руб. ((22 118 руб. - 12 012 руб.) x 24%) - увеличена сумма отложенного налогового обязательства.

И т.д.

18-й месяц

Дебет 26 Кредит 02

- 12 012 руб. - отражена сумма начисленной амортизации;

Дебет 77 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 5,28 руб. ((12 012 руб. - 11 990 руб.) x 24%) - погашена часть отложенного налогового обязательства;

19-й месяц

Дебет 26 Кредит 02

- 12 012 руб. - отражена сумма начисленной амортизации;

Дебет 77 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 120,48 руб. ((12 012 руб. - 11 510 руб.) x 24%) - погашена часть отложенного налогового обязательства;

20-й месяц

Дебет 26 Кредит 02

- 12 012 руб. - отражена сумма начисленной амортизации;

Дебет 77 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 230,88 руб. ((12 012 руб. - 11 050 руб.) x 24%) - погашена часть отложенного налогового обязательства.

И т.д.

Через 40 месяцев сумма начисленной амортизации достигнет 482 780,3 руб., что приблизительно равно 80 процентам. Остаточная стоимость составит 117 218,7 руб. Эту цифру мы должны зафиксировать как базовую стоимость транспортного средства. Сумма ежемесячной амортизации с этого момента будет рассчитываться исходя из базовой стоимости равными долями (как в линейном методе). При этом в каждый из 10 оставшихся месяцев (50 - 40) сумма амортизации будет равна 11 722 руб. (117 218,7 руб. : 10 мес.).

В бухгалтерском учете ООО "Град" будут производиться такие записи:

41-й месяц и последующие месяцы

Дебет 26 Кредит 02

- 12 012 руб. - отражена сумма начисленной амортизации;

Дебет 77 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 69,6 руб. ((12 012 руб. - 11 722 руб.) x 24%) - погашена часть отложенного налогового обязательства.

 

В бухгалтерском учете аналогичного способа начисления амортизации нет. Похожим на нелинейный метод амортизации в налоговом учете является способ уменьшаемого остатка начисления амортизации в бухгалтерском учете.

Способ уменьшаемого остатка- это способ ускоренной амортизации, при котором в первые годы эксплуатации списание стоимости объекта автотранспортных средств производится большими суммами по сравнению с начисленными в дальнейшем.

При способе уменьшаемого остатка определяется сначала годовая сумма амортизационных отчислений. Рассчитывается она исходя из остаточной стоимости основного средства на начало соответствующего года. Причем норма амортизации при данном способе может быть увеличена на коэффициент ускорения. Этот коэффициент устанавливается федеральными министерствами и ведомствами в перечне эффективных видов машин и оборудования для высокотехнологичных отраслей. Однако в настоящее время этот коэффициент не установлен.

В течение года ежемесячная сумма амортизации равна 1/12 от годовой суммы амортизационных отчислений.

Рассмотрим этот способ начисления амортизации автотранспортного средства на примере.

 

Пример 3. Используем условия предыдущего примера - 2.

Предположим, что в бухгалтерском учете ООО "Град" начисляет амортизацию способом уменьшаемого остатка. Срок полезного использования грузового автомобиля - 5 лет.

Поэтому ежегодная норма амортизационных отчислений - 40% (2 : 5 лет x 100%).

Рассчитаем ежегодные суммы амортизации:

 

 

                                                                     (руб.)

Год

Амортизационные отчисления за год      

Ежемесячная сумма 
амортизации (гр. 3 :
12 мес.)     

Расчет           

Сумма    

1

2              

3      

4         

1

600 600 x 40%                 

240 240    

20 020        

2

(600 600 - 240 240) x 40%     

144 144    

12 012        

3

(600 600 - 240 240 - 144 144) x
40%                           

86 486,4  

7 207,2      

4

(600 600 - 240 240 - 144 144 -
86 486,4) x 40%               

51 891,84 

4 324,32     

5

(600 600 - 240 240 - 144 144 -
86 486,4 - 51 891,84) x 40%   

31 135,1  

2 594,59     

Итого:                            

553 897,34 

 

 

К концу срока эксплуатации основного средства первоначальная стоимость полностью не списана. Разница между первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации составляет 46 702,66 руб. (600 600 руб. - 553 897,34 руб.).

 

Минфин России считает, что полученную разницу можно отнести в полной сумме на затраты последнего отчетного месяца эксплуатации основного средства.

Третий способ начисления амортизации - способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. Для расчета годовой суммы амортизации первоначальная стоимость умножается на отношение числа лет, остающихся до конца срока службы объекта, к сумме чисел лет его срока службы. В течение года амортизация начисляется равномерно, исходя из годовой нормы амортизации.

 

Пример 4. Используем условия примера 2.

На этот раз ООО "Град" начисляет амортизацию в бухгалтерском учете по грузовому автомобилю способом списания стоимости по сумме числа лет срока полезного использования. А срок полезного использования грузовика - 5 лет.

Рассчитаем ежегодные суммы амортизации:

 

 

                                                                     (руб.)

Год

Амортизационные отчисления за год      

Ежемесячная сумма 
амортизации (гр. 3 :
12 мес.)     

Расчет           

Сумма    

1

2              

3      

4         

1

600 600 x (5 лет : (1 + 2 + 3 +
4 + 5))                       

200 200   

16 683,33     

2

600 600 x (4 года : (1 + 2 +  
3 + 4 +5))                    

160 160   

13 346,67     

3

600 600 x (3 года : (1 + 2 +  
3 + 4 +5))                    

120 120   

10 010        

4

600 600 x (2 года : (1 + 2 +  
3 + 4 +5))                    

80 080   

6 673,33     

5

600 600 x (1 год : (1 + 2 + 3 +
4 + 5))                       

40 040   

3 336,67     

Итого:                            

600 600   

 

 

Четвертый способ начисления амортизации - списание стоимости пропорционально объему продукции - очень специфичен и для начисления амортизации по транспортным средствам не используется.