12.2.5. Методы формирования фактической стоимости ГСМ

Поступившие в организацию ГСМ могут учитываться на субсчете 10-3 либо по фактической себестоимости их приобретения (заготовления), либо по учетным ценам. Последний вариант оценки рекомендуется для средних и крупных организаций, что связано с большим количеством хозяйственных операций и документов, неотфактурованными поставками ценностей и с инфляционными процессами, влияющими на ценообразование, и т.д.

Если аналитический учет материальных ценностей ведется по фактической себестоимости, то на счете 10 "Материалы" отражается информация о наличии и движении товарно-материальных ценностей в оценке по фактической себестоимости. При этом организации на отдельных аналитических счетах могут учитывать раздельно транспортно-заготовительные расходы для их контроля и правильности списания по направлениям использования ценностей.

Если же аналитический учет материальных ценностей ведется по планово-учетным ценам, то их фактическая себестоимость предварительно накапливается на счете 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", а отклонения (разница между стоимостью ценностей по учетным ценам и их фактической себестоимостью) относят на счет 16 "Отклонение в стоимости материалов".

Эти суммы отклонений в последующем списывают по направлениям использования материалов пропорционально их стоимости расхода (использования) по учетным ценам.

Выбор одного из указанных методов учета ГСМ должен в обязательном порядке отражаться в учетной политике организации.

Учет ГСМ по фактической себестоимости.

Согласно требованиям Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н, фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

- таможенные пошлины;

- невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов. Так, например, при приобретении ГСМ за наличный расчет на АЗС суммы НДС, уплаченные продавцу топлива, включаются в стоимость ГСМ в связи с невозможностью вычета сумм налога из-за отсутствия счета-фактуры;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;

- затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию. Сюда входят следующие затраты: по заготовке и доставке ГСМ; по содержанию заготовительно-складского подразделения организации, на услуги транспорта по доставке материально-производственных запасов до места их использования, если они не включены в цену материально-производственных запасов, установленную договором; начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит); начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов.

Таким образом, в фактическую себестоимость ГСМ включаются все расходы, которые непосредственно связаны с приобретением этих материалов.

 

Пример 12. Организация, имеющая собственное бензохранилище, приобрела у поставщика ГСМ стоимостью 236 000 руб. Сумма расходов по доставке топлива до бензохранилища, уплаченная специализированной транспортной организации, составила 11 800 руб.

В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Дебет 60 Кредит 51

- 236 000,0 руб. - перечислено поставщику по договору поставки ГСМ;

Дебет 76 Кредит 51

- 11 000,80 руб. - перечислено транспортной организации за услуги по доставке топлива до бензохранилища;

Дебет 19 Кредит 60

- 1000,80 руб. - отражен НДС по транспортным расходам;

Дебет 10-3 Кредит 76

- 10 000,0 руб. - сумма расходов по доставке топлива включена в его первоначальную стоимость;

Дебет 10-3-3 Кредит 60

- 200 000,0 руб. - отражена стоимость полученного топлива, оплаченная поставщику;

Дебет 19 Кредит 60

- 36 000,0 руб. - отражен НДС по полученному топливу;

Дебет 68 Кредит 19

- 37 000,80 руб. - сумма НДС по полученному топливу и транспортным расходам принята к вычету на основании счетов-фактур.

В данном случае фактическая себестоимость ГСМ составила 210 000 руб., в которую входит сумма расходов, уплаченная поставщикам ГСМ, а также сумма расходов, уплаченная транспортной организации за доставку топлива до бензохранилища.

 

Учет ГСМ по учетным ценам.

В настоящее время многие предприятия в соответствии с принятой ими учетной политикой ведут учет материальных ценностей, к которым относятся и ГСМ, с использованием счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

Такие предприятия ведут учет ГСМ по учетным ценам.

Этот метод учета удобен в тех случаях, когда организация в своей деятельности использует ГСМ, цены на которые могут меняться в зависимости от того, у каких поставщиков они приобретаются, а также при постоянном изменении стоимости транспортных услуг и других расходов, включаемых в себестоимость.

При этом в качестве учетных цен на материалы применяются:

- договорные цены;

- фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца или отчетного периода (отчетного года);

- планово-расчетные цены, разрабатываемые и утверждаемые организацией применительно к уровню фактической себестоимости соответствующих материалов. Планово-расчетные цены предназначены для использования внутри организации;

- средняя цена группы, представляющая разновидность планово-расчетной цены и устанавливаемая в случаях укрупнения номенклатурных номеров материалов путем объединения в один номенклатурный номер нескольких видов однородных материалов, имеющих незначительные колебания в ценах. При этом на складе такие материалы учитываются на одной карточке. При существенных отклонениях планово-расчетных цен и средних цен от рыночных они подлежат пересмотру. Такие отклонения не должны превышать, как правило, десять процентов.

В случае применения договорных цен в качестве учетных другие расходы, включаемые в фактическую себестоимость материалов, учитываются в составе транспортно-заготовительных расходов. Также в составе транспортно-заготовительных расходов учитываются отклонения:

- возникающие между фактической себестоимостью материалов, сформированной в текущем месяце, и их учетной ценой (при использовании фактической себестоимости материалов в качестве учетной цены);

- договорных цен от планово-расчетных (при применении планово-расчетных цен в качестве учетных цен);

- возникающие между фактической себестоимостью материалов и средней ценой группы (при использовании средней цены группы в качестве учетной цены).

Покупная стоимость ГСМ, а также иные затраты, связанные с их приобретением, учитываются по дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". С кредита этого счета стоимость ГСМ по учетным ценам списывается в дебет счета 10. Разница между фактической себестоимостью материалов и их стоимостью в учетных ценах отражается в корреспонденции счетов 15 и 16.

Данные операции оформляются проводками:

Дебет 15 Кредит 60, 71, 76

- отражена покупная стоимость материалов и другие расходы, связанные с их приобретением;

Дебет 10 Кредит 15

- материалы приняты к учету по учетным ценам;

Дебет 15 Кредит 16

- списано превышение фактической себестоимости материалов над учетной ценой;

Дебет 16 Кредит 15

- списано превышение учетной цены материалов над фактической себестоимостью.

 

Пример 13. Организация в соответствии с принятой учетной политикой осуществляет учет ГСМ по учетным ценам. При этом учетные цены определяются на основании средних покупных цен за предыдущий месяц по каждой марке бензина. На текущий месяц средняя стоимость 1 л бензина установлена в размере 17,0 руб. Организацией получены 2000 л этого бензина. В этом же месяце получен от поставщика счет-фактура с указанием в нем общей фактической стоимости бензина в размере 35 000 руб., в том числе НДС - 5339 руб., или 17,5 руб. за 1 л (включая НДС). Кроме того, получен счет-фактура от транспортной организации, осуществившей доставку бензина на сумму 1200 руб., в том числе НДС - 183 руб.

В бухгалтерском учете организации производятся следующие записи:

Дебет 15 Кредит 60

- 29 661,0 руб. - отражена покупная стоимость ГСМ на основании счета-фактуры, полученного от поставщика;

Дебет 10 Кредит 15

- 28 814,0 руб. - оприходован бензин по учетным ценам;

Дебет 19 Кредит 60

- 5339,0 руб. - отражена сумма НДС по приобретенному топливу;

Дебет 15 Кредит 76

- 1017,0 руб. - сумма расходов по доставке топлива включена в его первоначальную стоимость;

Дебет 19 Кредит 76

- 183,0 руб. - отражена сумма НДС по транспортным расходам;

Дебет 60 Кредит 51

- 35 000,0 руб. - оплачена стоимость ГСМ поставщику;

Дебет 76 Кредит 51

- 1200,0 руб. - оплачены расходы транспортной организации;

Дебет 68 Кредит 19

- 5522 руб. - сумма НДС по полученным ГСМ и транспортным расходам принята к вычету;

Дебет 16 Кредит 15

- 1864 руб. (29 661 + 1017 - 28 814) - отражена разница между фактической себестоимостью бензина и его учетными ценами.

 

В бухгалтерском балансе сумма числящихся на конец отчетного периода отклонений фактических расходов по приобретению материально-производственных запасов от их учетной цены или отклонений, связанных с предоставлением организации скидок (накидок) согласно договору, присоединяется к стоимости остатков материально-производственных запасов, отраженных по соответствующим статьям группы статей "Запасы", либо вычитается при определении итоговых данных по статье в случае получения скидок.

В дальнейшем согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, накопленные на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления), и учетных ценах списываются (сторнируются при отрицательной разнице) в дебет счета учета затрат на производство (расходов на продажу) или других соответствующих счетов.

Порядок списания выявляемых отклонений фактических расходов по приобретению материально-производственных запасов от их учетной цены устанавливается организацией самостоятельно при принятии учетной политики.

На практике широко распространен способ, когда доля транспортно-заготовительных расходов, относящаяся к учетной стоимости ГСМ, списанных в расходы, определяется как отношение суммы остатков этих расходов на начало месяца и текущих расходов за месяц к сумме остатков ГСМ на начало месяца и поступивших за месяц, умноженное на 100. По исчисленному таким образом проценту списываются указанные расходы на затраты по производству (расходы на продажу).

Рассмотрим порядок списания сумм, учтенных на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

 

Пример 14. По данным бухгалтерского учета остаток отклонений, учтенный по дебету 16, по состоянию на 1-е число текущего месяца составил 1864 руб. (данные взяты из вышеприведенного примера). Сумма отклонений за текущий месяц (оборот по счету 16) составила 600 руб.

По состоянию на 1-е число текущего месяца остаток бензина составил сумму 5000 руб., в течение текущего месяца поступил бензин на сумму 10 000 руб., списано на производство на основании накопительных ведомостей данных путевых листов о фактическом расходе топлива за отчетный период бензина на сумму 8000 руб.

Для того чтобы определить соответствующую долю отклонений, подлежащую списанию, следует произвести следующий расчет.

1. Определить процент отклонений, относящийся к учетной стоимости топлива:

 

     1864 руб. + 600 руб.
    ----------------------- x 100% = 18,95%.
    5000 руб. + 10 000 руб.

2. Определить сумму отклонений, подлежащую списанию на производственные счета учета затрат (расходы на продажу):

8000 руб. x 16,4% = 1516 руб.

В бухгалтерском учете производится следующая запись:

Дебет 20, 23, 26, 44 Кредит 16

- 1516,0 руб. - сумма отклонений списана на затраты на производство (расходы на продажу) пропорционально стоимости израсходованных ГСМ по учетным ценам.